Het Belgische boekhoudrecht bevat geen specifieke dwingende wettelijke voorschriften over de toe te passen waarderingsregels voor de omrekening van vreemde munten, noch regels over de verwerking van de omrekeningsverschillen. De wetgever beperkt zich met de bepaling dat de methoden en grondslagen voor de omrekening van de in vreemde valuta uitgedrukte bezittingen, schulden en verplichtingen, alsmede de methoden voor de omrekening van de financiële staten van bijkantoren in het buitenland, moeten vermeld worden in de toelichting onder de sectie waarderingsregels.
Onderhavig artikel behandelt niet de boekhoudkundige en fiscale aspecten van termijnwisselverrichtingen.
Boeking van deviezenverrichtingen
Een deviezenverrichting is een verrichting waaruit een tegoed of een verplichting in een vreemde valuta voortvloeit of waardoor zo’n tegoed of verplichting wordt terugbetaald of verminderd. Volgende voorbeelden verduidelijken voornoemde: de aan- of verkoop van goederen, diensten of vaste activa betaalbaar in vreemde valuta’s.
Aangezien de boekhouding in euro’s wordt gevoerd, moet de onderneming elke deviezenverrichting die zij uitvoert, omrekenen in euro’s. Deze omrekening van de vreemde valuta’s vormt geen effectieve verrichting.
De wisselkoers die als omrekeningskoers moet worden gebruikt is de contantwisselkoers en is in beginsel de koers van de dag van de verrichting, met andere woorden, de dag waarop de hieruit resulterende vordering of schuld in vreemde valuta is ontstaan. In de praktijk wordt dan ook meestal, wanneer in euro’s wordt geboekt, (of de koers van de voorafgaande werkdag). Het bestuursorgaan kan echter andere omrekeningsmethodes gebruiken, op voorwaarde dat zij de hierboven omschreven omrekeningskoers benaderen. Mogelijke alternatieven zijn:
- Het gemiddelde van de koersen voor de betrokken valuta op de contantmarkt tijdens een voorgaande periode (week, maand).
- De afgeronde contantwisselkoers.
- Een vaste of standaardwisselkoers per maand.
Betaling van schulden en inning van vorderingen in vreemde valuta
Een schuld in vreemde valuta wordt meestal betaald of een vordering in vreemde valuta geïnd tegen een koers die verschilt van de initiële koers waartegen de schuld of de vordering is geboekt. Dit verschil vloeit voort uit het wisselkoersverloop tussen de dag van de oorspronkelijke of latere omrekening en de dag waarop de vordering of de schuld wordt betaald.
Deze wisselresultaten worden per verrichting geboekt onder de financiële resultaten op de rekening ‘654 Wisselresultaten’ (negatief) of ‘754 Wisselresultaten’ (positief).
Monetaire en niet-monetaire activa en passiva
Monetaire activa en passiva zijn de liquiditeiten en de posten die betrekking hebben op een precieze hoeveelheid te innen of te betalen munteenheden. Voorbeelden van monetaire activa en passiva zijn:
- Vorderingen op ten hoogste of op meer dan 1 jaar, inclusief deelnemingen onder de financiële vaste activa
- Geldbeleggingen
- Liquide middelen
- Overlopende rekeningen
- Voorzieningen voor risico’s en kosten
- Schulden op ten hoogste of op meer dan 1 jaar
Monetaire vermogensbestanddelen zijn het voorwerp van een omrekening aan slotkoers op afsluitdatum.
Niet-monetaire activa en passiva zijn de overige vermogensbestanddelen zoals de immateriële en materiële vast activa, de deelnemingen onder de financiële vaste activa, de voorraden en het eigen vermogen. Niet-monetaire posten krijgen, door omzetting naar euro, een vaste in euro uitgedrukte aanschaffingswaarde en worden zodoende onttrokken aan iedere verdere invloed van wisselkoersschommelingen. Op afsluitdatum dient er bijgevolg geen omrekening aan slotkoers te gebeuren.
Omrekeningsverschillen op afsluitdatum en boekhoudkundige verwerking
Monetaire activa en passiva worden dus op afsluitdatum gewaardeerd of herrekend aan slotkoers. De meest gebruikelijke slotkoers is de koers op afsluitdatum. Het bestuursorgaan kan evenwel in de waarderingsregels bepalen dat onder slotkoers wordt verstaan, een gemiddelde van de koersen tijdens de laatste maand van het boekjaar of de laatste vijftien dagen van het ene boekjaar en de eerste vijftien dagen van het volgende boekjaar. Een langere periode dan één maand zou wellicht niet meer representatief zijn voor de toestand aan het einde van het boekjaar.
Omrekeningsverschillen uit de herberekening van deze monetaire posten tegen slotkoers, zijn niet definitief noch gerealiseerd. Hierin onderscheiden zij zich van de wisselresultaten geboekt bij de realisatie van de betrokken monetaire posten.
Omrekeningsverschillen worden uitgesteld, onder voorbehoud van de toepassing van het voorzichtigheidsprincipe inzake latente kosten.
Voor de boekhoudkundige verwerking van omrekeningsverschillen bestaan er twee mogelijke opties.
- Optie 1: de omrekeningsverschillen op monetaire posten worden geboekt in de overlopende rekeningen van het actief voor latente verliezen en op het passief voor latente winsten, in zoveel afzonderlijke rekeningen als er munten zijn.
- Optie 2: per munt wordt slechts één rekening voor ’omrekeningsverschillen’ geopend, waarin aan debetzijde de negatieve verschillen en aan creditzijde de positieve verschillen worden geboekt.
Onder optie 1 worden de negatieve omrekeningsverschillen ten laste van de resultatenrekening geboekt terwijl de positieve omrekeningsverschillen uit het voorzichtigheidsbeginsel op balans behouden blijven.
Onder optie 2, wanneer per munt de positieve en negatieve verschillen op één rekening worden geboekt in de overlopende rekeningen, dan wordt enkel het overschot van de negatieve verschillen op het bedrag van de positieve verschillen ten laste van de resultatenrekening geboekt. Indien per munt de positieve verschillen groter zijn dan de negatieve verschillen, dan blijft dit verschil op balans behouden.
Het is evenwel courante praktijk en algemeen aanvaard dat zowel positieve als negatieve omrekeningsverschillen in resultaat worden genomen.
Samenvatting boekhoudkundige verwerking omrekeningsverschillen:
Omrekeningsverschillen worden per munt geglobaliseerd, d.m.v. één rekening per munt voor negatieve (496) en voor positieve (497)
- Saldo van 497 > 496: omrekeningswinst –> Niet in resultaat (bij voorkeur)
- Saldo van 496 > 497: omrekeningsverlies –> In kosten boeken
- Compensatieverbod tussen (verschillende) munten
Bijzonderheden
- Waardeverminderingen op monetaire activa in deviezen worden niet omgerekend tegen de omrekeningskoers op de datum waarop de waardevermindering wordt vastgesteld, maar wel tegen de omrekeningskoers waartegen het betrokken monetair actief oorspronkelijk werd geboekt. Hetzelfde geldt wanneer geboekte waardeverminderingen achteraf worden teruggenomen.
- Gestorte en ontvangen vooruitbetalingen worden beschouwd als niet-monetaire activa en bijgevolg niet omgerekend naar slotkoers op balansdatum.
- Niet-opgevraagde bedragen op deelnemingen en aandelen in vennootschappen naar buitenlands recht, blijven behouden aan hun oorspronkelijke omrekeningskoers.
- Het is algemeen aanvaard dat positieve omrekeningsverschillen op afsluitdatum op liquide middelen als gerealiseerd mogen worden beschouwd en bijgevolg in resultaat geboekt worden.
Voorbeeld
Gegeven
Uit de voorlopige proef- en saldibalans per 31 december N blijken volgende gegevens:
De slotkoersen per 31 december N zijn
• 1 USD = 0,7855 €
• 1 GBP = 1,2040 €
Gevraagd
• Geef de journaalposten per 31 december N met betrekking tot de omrekening van vreemde munten voor de opgegeven balansposten?
• De waarderingsregels van de vennootschap stellen dat enkel negatieve omrekeningsverschillen ten laste van de resultatenrekening worden genomen.
Oplossing
• De rubriek ‘340 Handelsgoederen’ wordt als een niet-monetair actief beschouwd en bijgevolg blijft de waarde onveranderd.
• In tegenstelling tot de andere balansrubrieken worden voor zichtrekeningen zowel de positieve als de negatieve omrekeningsverschillen aan het resultaat toegekend (CBN-advies 152-1).
• De overige balansrubrieken (vastrentende effecten en leveranciers) zijn monetaire activa en passiva en moeten bijgevolg omgerekend worden aan slotkoers.
Omrekening zichtrekening:
Omrekening overige monetaire activa
Journaalposten
🖋️ Over de auteur
Patrick Valckx is momenteel kantoorverantwoordelijk bij Van Looy Accountants Mechelen, onderdeel van de PIA Group. Hij kan terugkijken op een professionele loopbaan van 36 jaar bij KPMG Tax, Legal & Accountancy, waarvan de laatste 12 jaar als Partner. Patrick is docent bij talrijke professionele organisaties van economische beroepsbeoefenaars, universiteiten en hogescholen en ook sterk geëngageerd in verschillende werkgroepen van het ITAA.
Meer artikels als deze?
